Rivalutazione dei terreni e partecipazioni (Finanziaria 2010)

 

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Rivalutazione

dei terreni e partecipazioni

 

 

            La legge sopra richiamata ha modificato i termini riportati nell’art. 2, comma 2, D.L. n. 282/2002 e, quindi, ha ripristinato l’operatività del provvedimento di rideterminazione del valore fiscale delle partecipazioni non negoziate in mercati regolamentati, dei terreni edificabili e con destinazione agricola, posseduti al di fuori del regime d’impresa, di cui agli artt. 5 e 7, Legge n. 448/2001.

 

            La facoltà di rideterminare il valore delle partecipazioni, ovvero dei terreni edificabili e con destinazione agricola, non è riconosciuta a tutti i contribuenti, ma soltanto a quelli idonei a generare le plusvalenze imponibili di cui all’art. 67, comma 1, lettere a), b), c) e c-bis), D.P.R. n. 917/1986, a prescindere dal regime di tassazione scelto,. Precisamente spetta:

-          alle persone fisiche, per le operazioni non rientranti nell’esercizio di attività commerciali;

-          alle società semplici ed equiparate ai sensi dell’art. 5 del Tuir;

-          agli enti non commerciali, se l’operazione da cui deriva il reddito non è effettuata nell’esercizio di impresa;

-          ai soggetti non residenti, per le plusvalenze derivanti dalla cessione a titolo oneroso di partecipazioni in società residenti in Italia che non siano riferibili a stabili organizzazioni, salve le previsioni contenute nelle convenzioni contro le doppie imposizioni che ne escludano l’imponibilità in Italia.

 

            Ai fini della rivalutazione è richiesto il versamento di un’imposta sostitutiva e la redazione di una perizia giurata di stima che individua il valore del terreno / partecipazione alla data del 1° gennaio 2010.

 

            La perizia giurata ed i modelli di pagamento dell’imposta sostitutiva dovranno essere custoditi dal contribuente, al fine di ottemperare ad eventuali richieste di esibizione da parte dell’Amministrazione Finanziaria.

 

            L’imposta sostitutiva dovuta è determinata applicando al valore del terreno / partecipazione, risultante dalla perizia di stima redatta da un professionista abilitato, le seguenti aliquote:

 

 

            Si ricorda che per le società non quotate le partecipazioni sono considerate non qualificate quelle con diritto di voto non superiore al 20% e partecipazione al capitale non superiore al 25%. Se vengono superati (ambedue) i limiti la partecipazione diventa qualificata.

 

            L’imposta sostitutiva, determinata con le regole sopra esposte, dovrà essere versata o compensata, utilizzando il modello F24, alternativamente:

-          in un’unica soluzione entro il 31.10.2010;

-          ovvero in tre rate annuali di eguale importo, di cui:

-          la prima entro il 31.10.2010;

-         la seconda entro il 31.10.2011 con maggiorazione degli interessi pari al 3% annui da calcolarsi dalla data del 31.10.2010;

-          la terza ed ultima rata entro il 31.10.2012 con maggiorazione degli interessi pari al 3% annui da calcolarsi dalla data del 31.10.2010.

 

            Si osserva che il momento di redazione della perizia (comunque da asseverare entro e non oltre il 31 ottobre 2010) può essere diverso a seconda che si tratti di terreni o partecipazioni.

PER I TERRENI:

            La perizia deve essere necessariamente predisposta prima della loro cessione, poiché il valore che emerge è quello minimo ai fini dell’imposta di registro, e quindi se ne deve tenere conto ai fini della tassazione dell’atto.

PER LE PARTECIPAZIONI:

            La perizia può essere redatta anche successivamente alla vendita. Quindi, una partecipazione ceduta, per esempio il 30 aprile 2010, può essere rivalutata con una perizia redatta successivamente.

 

            Va evidenziato che, come precisato dall’Agenzia delle Entrate nella Circolare 6.11.2002, n. 81/E:

-         in caso di comproprietà il versamento deve essere effettuato da ciascun comproprietario con riferimento alla propria quota;

-        qualora la rivalutazione riguardi una pluralità di terreni ovvero di partecipazioni, è possibile effettuare un versamento cumulativo. Poiché “è comunque necessario che il versamento in tal modo effettuato sia riconducibile al valore attribuito a ciascuna delle aree o terreni … [e] a ciascun valore delle partecipazioni…” nel mod. UNICO devono essere evidenziati i distinti valori rivalutati e la relativa imposta sostitutiva.

 

            Ai fini del versamento, si riportano nel mod. F24 i medesimi codici tributo già utilizzati in occasione di precedenti rivalutazioni; l’utilizzo di tali codici, istituito in occasione della rivalutazione delle partecipazioni possedute al 01.01.2005, è stato, infatti, confermato dall’Agenzia delle Entrate nella Risoluzione 10.04.2008, n. 144/E anche per il versamento dell’imposta sostitutiva dovuta per la rivalutazione effettuata con riferimento alla data dell’01.01.2008. Si tratta quindi dei codici tributo:

-          8055 rideterminazione del valore delle partecipazioni non negoziate in mercati regolamentati;

-          8056: rivalutazione dei terreni edificabili e con destinazione agricola.

 

            Nel modello F24 dovrà essere compilata la sezione “Erario”, indicando come “anno di riferimento” quello di possesso dei beni per i quali si opera la rivalutazione (2010).

 

            Nel caso in cui il versamento venga rateizzato, va indicato quale anno di riferimento il 2010 anche gli anni successivi.

 

            In sede di predisposizione del Modello Unico 2011 – Redditi 2010, dovrà essere fornita evidenza dell’avvenuta rideterminazione di valore, nei quadri:

-         RT (titoli, quote e diritti non negoziati in mercati regolamentati, nel caso di regime della dichiarazione);

-        RM (terreni edificabili e con destinazione agricola), con separata indicazione, per ciascun bene, del valore attribuito dalla perizia giurata, dell’imposta sostitutiva dovuta e dell’eventuale rateizzazione del versamento.

 

            I contribuenti che utilizzano il Modello 730/2011 sono, pertanto, tenuti a presentare i quadri RT e RM di Unico Persone Fisiche 2011 – Redditi 2010, ed il relativo frontespizio (C.M. 9 maggio 2003, n. 27/E).

 

            L’obbligo dichiarativo non sussiste, tuttavia, nel caso di partecipazioni rispetto alle quali il contribuente abbia optato per il regime del risparmio amministrato o gestito (art. 6  e 7 D.Lgs 21 novembre 1997, n. 461

 

            Si fa osservare che qualora il contribuente si sia già avvalso, in passato, della  facoltà di rivalutazione per il medesimo bene, lo stesso deve procedere comunque al versamento del tributo sostitutivo, maturando il diritto a richiedere il rimborso di quanto pagato per effetto di precedenti rivalutazioni, ai sensi dell’art. 38, D.P.R. 29 settembre 1973, n. 602 (C.M. n. 27/E/2003). In merito a questa casistica vedi anche il nostro articolo già pubblicato in data 20 gennaio 2010. http://www.finanzaediritto.it/guida.php?id=4312

 

            In sostanza, chi ha fruito di una precedente rivalutazione può accedere alla nuova solo mediante una nuova perizia di stima ( riferita questa volta al valore del terreno o della partecipazione al 1° gennaio 2010), versando l’intera imposta sostitutiva e chiedendo il rimborso di quella precedentemente versata.

 

            Non è, quindi, possibile né scomputare dall’importo dell’imposta sostitutiva dovuta quanto già pagato per la precedente rivalutazione, né utilizzare l’importo pagato in compensazione mediante il modello F24.

 

            Per quanto riguarda la rivalutazione dei terreni, possono essere rivalutate sia le aree edificabili, la cui cessione genera in ogni caso plusvalenze tassabili, sia i terreni agricoli, che però sono tassabili solo in caso di rivendita infraquinquennale.

 

            La rivalutazione è solitamente molto conveniente per i terreni edificabili. La riapertura dei termini per redigere la perizia ha spostato il riferimento al 1° gennaio 2010 e, pertanto, potranno essere considerate le variazioni urbanistiche intervenute fino a questa data.

 

            Occorre anche tener presente la recente interpretazione che il legislatore ha fornito per il concetto di area edificabile. Il decreto legge 223/2006 (articolo 36,comma2) ha stabilito, infatti, che, ai fini dell’Iva, dell’imposta di registro, delle imposte sui redditi e dell’Ici, “un’area è da considerare fabbricabile se utilizzabile a scopo edificatorio in base allo strumento urbanistico generale adottato dal Comune, indipendentemente dall’approvazione della Regione e dall’adozione di strumenti attuativi del medesimo”. In altri termini, per qualificare un’area come edificabile è sufficiente che:

-         l’utilizzabilità edificatoria dell’area risulti dal Piano regolatore generale del Comune o da un altro strumento urbanistico equipollente;

-          lo strumento urbanistico sia solamente «adottato» dal Comune.

 

            Pertanto, per considerare, sotto il profilo fiscale, un’area come edificabile, non occorre che:

-         l’area sia immediatamente edificabile: non occorre cioè che la potenzialità edificatoria sia attuale ma è sufficiente che si tratti di una edificabilità potenziale;

-          l’area sia inserita anche in un piano attuativo;

-          il piano regolatore sia approvato oltre che adottato:l’approvazione è il momento finale dell’iter che conduce all’entrata in vigore di uno strumento urbanistico,mentre l’adozione è uno stadio intermedio che evidenzia la volontà comunale, ma che non ha il crisma della definitività.

 

            Per quanto riguarda i terreni ricevuti a titolo gratuito (successione o donazione), come indicato nella circolare 81/E/2002, si assume come costo il valore dell’immobile dichiarato nelle relative denunce o atti registrati anche a seguito della soppressione delle imposte di successione e donazione intervenuta dal 25 ottobre 2001 per effetto della legge 383/2001; in questi casi occorre verificare la convenienza alla rivalutazione.

 

            Per determinare la plusvalenza, come ha precisato la circolare 6/E/2006, è possibile rivalutare, in base agli indici Istat, sia il valore iniziale dei terreni acquisiti per successione o donazione sia il valore di perizia.

 

            Per quanto riguarda il valore dei terreni agricoli ed edificabili, l’articolo 7 della legge 448/2001 dispone che il valore di perizia costituisce anche valore normale minimo di riferimento ai fini delle imposte dirette, di registro, ipotecarie e catastali. Per questo, la redazione della perizia, come sopra già detto, dopo la vendita non è ammessa: la perizia deve essere asseverata prima della redazione dell’atto di trasferimento (circolare 15/E del 1° febbraio 2002).

 

            Relativamente alla rivalutazione delle partecipazioni si fa osservare che con la circolare 16/E/2005 l’agenzia delle Entrate ha precisato che la rideterminazione del valore delle partecipazioni, in base all’articolo 5 della legge 448/2001, ha effetto ai fini della determinazione della plusvalenza, in base agli articoli 67 e 68 del Tuir (capital gain) e anche in presenza di recesso "atipico".

 

            È il caso del socio recedente che realizza la propria partecipazione per effetto di acquisto proporzionale da parte degli altri soci o da parte di un terzo accettato dai soci restanti. Viene confermato che, in presenza di recesso del socio da una società, il reddito corrisponde alla differenza fra le somme o il valore normale dei beni ricevuti e il prezzo pagato per acquistare o sottoscrivere le quote azioni o quote annullate, al netto di qualsiasi rivalutazione.

 

            La rivalutazione è conveniente quando il contribuente può conseguire redditi diversi di natura speculativa compresi tra quelli atti a generare plusvalori in base all’articolo 67 del Tuir; tanto più vicino nel tempo è l’evento produttivo della fattispecie imponibile, tanto più semplice sarà il calcolo di convenienza.

 

            È necessario prestare particolare attenzione in presenza di partecipazioni societarie ricevute a titolo gratuito. L’articolo 16, comma 1, della legge 383/2001 prevede che il beneficiario di un atto di donazione avente a oggetto valori mobiliari contemplati nel decreto legislativo 461/97, se cede questi valori entro i cinque anni successivi all’atto di liberalità, deve pagare l’imposta sostitutiva sulla plusvalenza realizzata come se la donazione non fosse stata fatta.

 

            Il donatario deve quindi determinare il reddito diverso di natura finanziaria con gli stessi criteri che avrebbe dovuto seguire il donante anche per quanto riguarda l’entità della partecipazione trasferita e quindi per stabilire se costituisca una partecipazione qualificata o meno. Pertanto, se le partecipazioni possedute al 1° gennaio 2010 sono pervenute con atto di donazione da meno di cinque anni occorre assolvere l’imposta sostitutiva del 4% se queste partecipazioni in capo al donante sono di entità tale da essere considerate qualificate.

 

            Occorre poi esaminare la determinazione del costo di acquisto delle partecipazioni ricevute per successione, per stabilire la convenienza alla rivalutazione. L’articolo 68, comma 6, del Tuir dispone che per le partecipazioni ricevute per successione si assume come costo il valore definito o, in mancanza, quello dichiarato ai fini dell’imposta di successione.

Si ricorda che il decreto legge 262/ 2006 (articolo 2,comma 47) ha reintrodotto l’imposta di successione e di donazione sui trasferimenti, anche se è prevista una franchigia di un milione di euro a favore del coniuge e dei parenti in linea retta. Di conseguenza, il valore dichiarato ai fini dell’imposta di successione deve rappresentare il costo riconosciuto ai fini della determinazione della plusvalenza tassabile (capital gain), anche se l’imposta di successione non è stata concretamente versata per effetto della franchigia.

 

            In sostanza, per le successioni aperte dal 3 ottobre 2006, il contribuente, ferma la facoltà di procedere alla rivalutazione, può valutare se il valore dichiarato ai fini della successione in base al patrimonio netto della società (articolo 16 del decreto legislativo 436/90) non sia significativamente inferiore al valore reale al 1° gennaio 2010 e, quindi, decidere di omettere la rivalutazione. In caso di donazione, si risale comunque al costo fiscalmente riconosciuto in capo al donante.

 

            Tra i soggetti abilitati a redigere la perizia giurata, sono stati inseriti anche i periti iscritti alle Camere di commercio (circolare dell’agenzia delle Entrate n. 6/E/2006):

-         per i terreni, la rivalutazione può essere eseguita da ingegneri, architetti, geometri, dottori agronomi, agrotecnici, periti agrari e periti industriali edili;

-         per le partecipazioni, la rivalutazione è di competenza di dottori e ragionieri commercialisti e revisori contabili.

 

            La perizia, riferita al 1° gennaio 2010, deve essere asseverata presso il Tribunale, un notaio o un giudice di pace entro il 31 ottobre 2010.

 

            La spesa per la perizia giurata di stima rappresenta un costo aggiuntivo al valore affrancato dei terreni e delle partecipazioni, da far valere in sede di successiva cessione.

 

I           Per le partecipazioni, invece, se il costo è stato sostenuto dalla società, la spesa è deducibile nella determinazione del reddito d’impresa, in quote costanti nell’esercizio di sostenimento e nei quattro successivi.

 

            Un problema frequente riguarda la sovrapposizione della perizia di stima con la denuncia di successione, se il proprietario del terreno è deceduto. In questo caso, la valutazione peritale eventualmente già effettuata perde di significato, perché gli eredi sono tenuti alla denuncia di successione e al versamento delle imposte ipotecaria e catastale; il valore dichiarato a questi fini si considera prezzo di acquisto in sede di determinazione della plusvalenza (circolare 81/E/2002, punto 2.4).

 

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