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Imposta di successione. Le novità sull'imposta di successione 2011 e 2012

22 Ottobre 2008 - Autore: Studio Varcasia

 

L’imposta di successione è stata reintrodotta nel nostro ordinamento tributario con il DL 262/2006 convertito in Legge 286/2006. Come noto, infatti, il 25 ottobre 2001, l’imposta sulle successioni e donazioni era stata soppressa.
 
L’imposta è disciplinata dalle disposizioni in vigore prima della soppressione, salvo alcune disposizioni particolari introdotte dal DL 262/2006. Per quanto riguarda la decorrenza della tassazione l’imposta si applica alle successioni apertesi a decorrere dal 3 ottobre 2006.
 
A titolo di chiarezza si precisa che nel caso di donazioni l’imposta si applica alle donazioni stipulate a decorrere dal 29 novembre 2006.
 
Le norme applicabili alle successioni risultano essere, comunque, sempre quelle in vigore al momento dell’apertura della successione. Pertanto, la liquidazione dell’imposta in capo agli eredi dovrà seguire la normativa vigente al momento dell’apertura della successione.
 
Questo orientamento è confermato da una recente sentenza della Cassazione in relazione alla dichiarazione di successione. La Suprema Corte ha, infatti, precisato che “In tema di imposta sulle successioni, detta imposta deve essere applicata in base alla legge vigente alla data di apertura della sucessione, che avviene al momento della morte del de cuius, e non in base a quella vigente al momento della presentazione della denuncia di successione” Cassazione n.8273/2001.
 
 
Presupposto oggettivo della tassazione
 
Il presupposto oggettivo[1] della tassazione è riconducibile al trasferimento di beni e/o diritti a seguito della morte del titolare degli stessi anche se detti beni sono all’estero[2]. In particolare, con il decesso del titolare dei beni o diritti, si apre un periodo volto ad identificare i soggetti civilisticamente deputati a subentrare nel patrimonio del de cuius, che normalmente viene definito “apertura della successione”.
 
La successione può essere a titolo universale (erede) o a titolo particolare (legato). L’eredità, al contrario del legato, deve essere accettata. L’accettazione può anche essere con beneficio d’inventario con la conseguenza che il patrimonio del defunto non si confonde con quello dell’erede.
 
Presupposto soggettivo della tassazione
 
Senza entrare nel merito degli aspetti civilistici, dal punto di vista fiscale l’imposta è dovuta[3] dagli eredi e dai legatari che rivestano tale qualifica in base alla legge oppure in base ad un testamento.
 
Gli eredi sono tra loro obbligati[4] in solido al pagamento dell’importo complessivo dell’imposta, anche per la parte dovuta dai legatari. I legatari sono, invece, obbligati al pagamento dell’imposta relativa ai rispettivi legati.
 
Determinazione della base imponibile
 
Per quanto riguarda la determinazione dell’imposta, in via preliminare bisogna provvedere al calcolo del valore globale netto[5] dell’asse ereditario.
 
Questo è dato dalla differenza tra il valore complessivo, alla data dell’apertura della successione, dei beni e degli eventuali diritti che compongono l’attivo ereditario e l’ammontare complessivo delle passività deducibili e da eventuali oneri del patrimonio del defunto.
 
L’attivo ereditario è costituito da tutti i beni e diritti facenti capo al defunto ad esclusione di alcuni espressamente indicati dalla legge. A titolo di esempio si ricorda che sono esclusi dalla base imponibile:
 
  • Le assicurazioni sulla vita in relazione alle somme pagate, a seguito della morte dell’assicurato, a terzi
  • I veicoli iscritti al pubblico registro automobilistico
  • I crediti contestati giudizialmente sino a quando la loro sussistenza non sia riconosciuta con provvedimento giurisdizionale o con transazione
 
A questi vanno inseriti per presunzione[6], salvo prova contraria i beni mobili, i titoli al portatori, le partecipazioni in società di ogni tipo posseduti dal defunto o depositati presso terzi a suo nome.
 
Inoltre, per un importo forfetario del 10% del valore globale netto[7] dell’asse ereditario, si considerano appartenuti al defunto anche denaro, gioielli e mobilia.
 
 
Valutazione dell’attivo e detrazione dei debiti
 
Per quanto attiene alla valutazione dell’attivo vengono seguiti precisi criteri espressamente indicati dal legislatore. In buona sostanza viene indicata una precisa modalità per ogni categoria di cespite componente l’attivo ereditario.
 
Per quanto attiene gli immobili il legislatore ha previsto che il valore degli stessi debba essere determinato secondo il valore di mercato alla data di apertura della successione. Tuttavia, non sono accertabili gli immobili, ed i diritti reali di godimento stabiliti su di essi, valorizzati secondo il criterio automatico previsto dall’imposta di registro.
 
Per la determinazione del valore dell’usufrutto, uso ed abitazione bisogna rapportare il valore della piene proprietà dell’immobile con il saggio di interesse legale (2,5%).
 
Una volta calcolato l’attivo ereditario si dovrà provvedere a detrarre alcune passività, quali ad esempio i debiti del defunto esistenti alla data di apertura della successione, le spese mediche e chirurgiche sostenute dagli eredi negli ultimi sei mesi di vita del defunto e le spese funerarie.
 
I debiti per poter essere ammessi in detrazione devono essere esistenti all’apertura della successione e devono risultare da atti scritti di data certa antecedente a quella di apertura della successione.
 
Una volta detratte le eventuali passività dall’attivo si otterrà il “valore netto” del patrimonio. Fatto ciò si dovrà ridurre tale valore applicando una franchigia espressamente prevista dal legislatore.
 
Calcolo dell’imposta
 
Una volta calcolato il valore netto del patrimonio, al netto della franchigia, si dovrà provvedere ad applicare le aliquote fissate dalla legge in misura diversa a seconda della parentela esistente tra gli eredi o legatari ed il defunto.
 
Le aliquote da applicare al valore patrimoniale netto sono più favorevoli per i coloro che sono legati da un più stretto rapporto di parentela con il de cuius e più pregiudizievoli per gli altri soggetti terzi.
 
Nel caso di coniuge e parenti in linea retta si applica l’aliquota del 4%, per fratelli e sorelle ed altri parenti fino al 4° grado il 6% e per altri soggetti 8%
 
La motivazione di tale principio è da ricondursi nella volontà del legislatore fiscale di salvaguardare, con una tassazione agevolata, solo il patrimonio del de cuius che viene trasferito solo ai parenti più prossimi.
 

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Dichiarazione di successione
 
Gli eredi ed i legatari sono obbligati alla presentazione della dichiarazione di successione entro il termini di dodici mesi dall’apertura della successione stessa. Tuttavia, in determinate situazioni è possibile che la decorrenza del termine sia differente.
 
Qualora, infatti, la devoluzione avvenga posteriormente all’apertura della successione il termine decorrerà dalla data in cui si è verificato l’evento che ha determinato una variazione nella quota degli eredi o dei legatari terzi estranei.  
 
Imposta sulle donazioni
 
 
L’imposta colpisce i trasferimenti a titolo gratuito tra vivi, comprese le liberalità indirette, e la costituzione di vincoli di destinazione (esempio fondo patrimoniale e trust). Sono soggette a tassazioni anche le donazioni presunte e quelle da atti stipulati all’estero che riguardano beneficiari residenti nel territorio italiano.
 
Al regime delle donazioni si applicano, in linea di principio, le stesse disposizioni previste per l’imposta di successione. Per quanto riguarda la tassazione delle donazioni è prevista una diversa modalità di tassazione a seconda dei beni oggetti oggetto della liberalità
 
Per alcuni beni, infatti, la donazione è soggetta all’imposta in misura fissa di 168,00 euro. Salvo questi casi, in cui si applica l’imposta fissa, l’imposta è determinata applicando le aliquote stabilite dal legislatore in funzione del grado di parentela esistente tra il donante ed il donatario.


[1] A tal proposito si rimanda al comma 1 dell’articolo 1 del D.lgs. n. 346/1990 che stabilisce “L'imposta sulle successioni e donazioni si applica ai trasferimenti di beni e diritti per successione a causa di morte ed ai trasferimenti di beni e diritti per donazione o altra liberalita' tra vivi. […]”
 
[2]Il legislatore fiscale ha espressamente voluto inquadrare nella materia imponibile anche i beni esistenti all’estero. In particolare il comma 1 dell’articolo 2 del D.lgs. n. 346/1990 recita che “L'imposta e' dovuta in relazione a tutti i beni e   diritti trasferiti, ancorche' esistenti all'estero. 2. Se alla data dell'apertura della successione o a quella della donazione il defunto o il donante non era residente nello Stato, l'imposta e' dovuta limitatamente ai beni e ai diritti ivi esistenti […].”

[3]In relazione ai soggetti tenuti al pagamento dell’imposta il comma 1 dell’articolo 5 del D.lgs. n. 346/1990 ne fa una precisa elencazione “L’imposta è dovuta dagli eredi e dai legatari per le successioni, dai donatari per le donazioni e dai beneficiari per le altre liberalità tra vivi. […]”
 
[4]Il primo comma dell’articolo 36 del D.lgs. n. 346/1990 prevede che“1.    Gli eredi   sono obbligati solidalmente al pagamento   dell'imposta nell'ammontare complessivamente   dovuto    da   loro   e   dai   legatari. 2.   Il coerede   che ha accettato l'eredita' col beneficio d'inventario e' obbligato solidalmente al pagamento, a norma del comma 1, nel limite del valore della propria quota ereditaria. […]”.    

[5]Si veda in proposito il primo comma dell’articolo 8 del D.lgs. n. 346/1990 che recita “Il valore   globale netto dell'asse ereditario e'   costituito dalla differenza   tra il   valore complessivo,   alla data dell'apertura della successione,   dei beni   e dei diritti che compongono l'attivo ereditario, determinato secondo le disposizioni degli articoli da 14 a 19, e l'ammontare complessivo delle passivita' deducibili e degli oneri diversi da quelli indicati nell'art. 46, comma 3.
2. In caso di fallimento del defunto si tiene conto delle sole attivita' che pervengono agli eredi e ai legatari a seguito della chiusura del fallimento.
3. Il valore dell'eredita' o delle quote ereditarie e' determinato al netto dei legati e degli altri oneri che le gravano, quello dei legati al netto degli oneri da cui sono gravati.[…]”

[6]La presunzione è contenuta nel comma 1 dell’articolo 11 del D.lgs. n. 346/1990. “Si considerano compresi nell'attivo ereditario: a) i titoli di qualsiasi specie il cui reddito e' stato indicato nell'ultima dichiarazione   dei redditi presentata dal defunto, salvo quanto disposto nell'art. 12, comma 1, lettera b);   b) i beni mobili e i titoli al portatore di qualsiasi specie posseduti dal defunto o depositati presso altri a suo nome […]”.

[7]Per quanto riguarda questi beni bisogna far riferimento al comma 2 dell’articolo 8 del D.lgs. n. 346/1990 “[…] Si considerano compresi nell'attivo ereditario denaro, gioielli e mobilia per un importo pari al dieci per cento del valore globale netto imponibile dell'asse   ereditario anche   se non dichiarati o dichiarati per un importo minore, salvo che da inventario analitico redatto a norma degli articoli 769 e seguenti del codice di procedura civile non ne risulti l'esistenza per un'importo diverso. […].”    
 

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